פסק-דין בתיק ע"מ 8203-12-08

1.         שני ערעורים שהדיון בהם אוחד הנוגעים לשומות מס שהוצאו למערערת. תיק 8203-12-08 עניינו ערעור שהגישה המערערת על שומת מס הכנסה שהוצאה לה לשנת 2002 ואשר בגדרה הוספה להכנסתה המוצהרת של המערערת הכנסה נוספת של 923,212 ש"ח בעקבות מחילת חוב שהייתה המערערת חייבת ללהב חברה לשירותי ניקיון בע"מ.

            תיק 18412-05-09 עניינו שומות מס ערך מוסף שהוצאו למערערת. מדובר בשומת עסקאות שהוצאה למערערת לחודשים 12/04-4/04, 8/05-1/05 ו-12/07-1/07, וכן בשומת תשומות שהוצאה לה בגין התקופות 12/05-1/05, ו-12/06-1/06.

            אף שעסקינו בשומות שונות ונפרדות,  ועל פי בקשת הצדדים, אוחד הדיון בשני הערעורים.

רקע כללי

2.         המערערת הינה חברה רשומה בישראל העוסקת באספקת כוח אדם למפעלים שונים לצורך עבודות אריזה, שינוע, ניקיון וכדומה. בעל המניות הרשום היחיד בחברה הינו מר ברקוביץ אפרים, אולם החברה מנוהלת על ידי מר מיקי גיא. מר מיקי גיא הינו בעל מניות, ביחד עם אשתו, בחברת להב חברה לניקיון (1996) בע"מ (להלן "להב ניקיון").

המערערת נרשמה ברשם החברות ביום 25/3/02, כך ששנת 2002 היתה השנה הראשונה לפעילותה. מאידך, חברת להב ניקיון היתה פעילה רק עד 31/12/02, וביום 1/1/03 הודיעה לפקיד השומה על הפסקת הפעילות.

            רואה החשבון המטפל בענייניהן של שתי החברות הינו רואה חשבון שמעון גיא, אחיו של מיקי גיא, מנהלן של החברות.

שומת מס הכנסה לשנת 2002

3.         ביום 1/2/04 הגישה המערערת דין וחשבון על הכנסה לשנת 2002 (נספח "ב" למש/5). על הדין וחשבון חתם כמנהל החברה מר מיקי גיא. רו"ח שמעון גיא צירף את חוות דעתו לדו"ח ואישר את האמור בו. בדין וחשבון דיווחה החברה על מחזור מכירות בסך של 875,825 ש"ח. כן דיווחה על הוצאות, לרבות הוצאות מימון, העולות על תקבולי המכירות ועל כן דיווחה על הפסד שנתי בסך של 375 ש"ח. עוד דיווחה המערערת על רווח הון בסך של 923,587 ש"ח.

4.         לאחר הגשת הדין וחשבון התברר לפקיד השומה כי לא צורף טופס חישוב רווח ההון ועל כן נדרשה המערערת להשלים את החסר. בתגובה ביקש רואה החשבון שמעון גיא לעכב את שידור הדו"ח בשל טעות שנפלה בו. ביום 23/3/04 הוגש דין וחשבון חדש ושונה, ממנו נעלם רווח ההון והמערערת דיווחה רק על הפסד מעסק של 375 ש"ח (להלן "הדו"ח המתוקן").

5.         פקיד השומה בדק את דו"חות החברה והגיע למסקנה כי לחברה נוצרה הכנסה נוספת בשנת 2002 בסך של 923,587 ש"ח. פקיד השומה בדק את מאזני המערערת וכן את מאזן הבוחן של חברת להב ניקיון והגיע למסקנה כי המערערת היתה חייבת את הסך האמור ללהב ניקיון. חוב זה של המערערת נמחל, עם סגירת פעילותה של להב ניקיון ועל כן הגיע למסקנה כי יש לראות במלוא סכום החוב שנמחל כהכנסה חייבת אצל המערערת. בהתאם, נדרשה המערערת לשלם מס לשנת 2002 בסך של 452,436 ש"ח. למערערת הוצאה שומה על פי סעיף 145(א) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש]. השגתה של המערערת על השומה נדחתה ועל כן הוגש הערעור.

6.         בהודעת הערעור שהגישה המערערת אין כפירה בטענה כי היתה חייבת את הסכום הנטען ללהב ניקיון. נטען כי יתרת החוב ללהב ניקיון נובעת "מן העובדה שחברת להב שירותי ניקיון שילמה את שכר העובדים אשר ביצעו עבודה עבור המערערת והינו הגורם העיקרי בייצור הכנסה של המערערת" (סעיף 4 להודעת הערעור). עוד נטען כי חברת להב ניקיון המשיכה בפעילות עד שנת 2006, כאשר בכל אותן שנים התייחסו המערערת ולהב ניקיון אל החוב "כאל חוב שלא נזנח וכוונת הצדדים היתה לפרעו" (סעיף 11 להודעת הערעור).

            המערערת הוסיפה וטענה כי פקיד השומה ייחס את כל ההכנסה ממחילת החוב לשנת 2002, רק על מנת למקסם את תשלומי המס שלה.

            כן טענה כי על המשיב הנטל להוכיח קיומה של מחילת חוב, וכי בפועל לא נעשתה על ידי הצדדים כל פעולה משפטית המעידה על מחילה. עוד נטען, כי לא התקיימו התנאים לראות בזניחת החוב כמחילה, במובן סעיף 3(ב) לפקודה.

7.         המשיב חזר בפני על עמדתו והדגיש כי להב ניקיון היא שהודיעה על הפסקת פעילות בסוף שנת 2002 ועל כן יש לראות בזניחת החוב כמחילה, במובן סעיף 3(ב) לפקודה, באותה שנה.

על מחילת חוב בהכנסה

8.         מטיעוני המערערת ניתן להבין כי טענתה נוגעת בעיקר לסוגיית עיתוי המחילה ולא לעצם הקביעה כי מחילת החוב מהווה הכנסה (ראה סעיף 8 לסיכומיה). למרות זאת ועל מנת שלא יוותר כל ספק, אתייחס גם לשאלה האם אכן עסקינן במחילה המהווה הכנסה.

9.         הכנסה לצורך חיוב במס, משמעה תוספת לעושר או התעשרות (ראה א' אדרעי מבוא לתורת המיסים 114 (2008); א' רפאל מס הכנסה כרך א' 42 (מהדורה רביעית, 2009)).

            אין חולק כי מקום שבו אדם חייב כספים לאחר והחוב נפרע מכל סיבה שהיא (מחילה, פרעון על ידי צד ג' וכדומה) מבלי שהחייב יישא בתשלומו, יש בכך תוספת לעושרו (א' אדרעי הנ"ל עמ' 116). הואיל וכך, מתחייבת המסקנה כי מחילת חוב עשויה להכלל בגדר הכנסה החייבת במס. בע"א 9715/03 הורוביץ נ' פקיד שומה ת"א 4, פ"ד נט(4) 354, 360 (2005)) מבהיר בית המשפט, כי מקום שבו מחילה של חוב נעשתה במסגרת אחד ממקורות ההכנסה המפורטים בסעיף 2 לפקודה, יראו במחילה כהכנסה מאותו מקור. כך למשל, אם בתמורה לעבודה שביצע אדם לנושה ימחל הנושה על חוב שחב לו אותו עובד בגין הלוואה, יראו במחילה כהכנסת עבודה אצל העובד וכדומה (ראה ע"א 9715/03 הנ"ל, אך ראה ביקורת במאמר של ל' נוימן ו-א' קפלן "מה בין 'חוב אבוד', 'חוב תלוי' ו'מחילת חוב'?" מיסים יט/2 א-25 (2005)).